Статья № 9 Правила (стандарты) аудиторской деятельности, проведения аудиторской проверки

Правила (стандарты) аудиторской деятельности.

1. Правила (стандарты) аудиторской деятельности - единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

2. Правила (стандарты) аудиторской деятельности подразделяются на:
федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;
внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.
3. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер.
4. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности утверждаются Правительством Российской Федерации.
5. Профессиональные аудиторские объединения вправе, если это предусмотрено их уставами, устанавливать для своих членов правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности и требования которых не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и правил профессионального аудиторского объединения, членами которого они являются.
6. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать для своих членов правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности и требования которых не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.
7. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы в соответствии с требованиями законодательных и иных нормативных правовых актов Российской Федерации и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
Комментарий к статье 9
Правила (стандарты) аудиторской деятельности - единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.
Правила (стандарты) аудиторской деятельности занимают особое место в системе регулирования этого вида предпринимательской деятельности.
Аудиторская деятельность строится в Российской Федерации прежде всего в соответствии с этими стандартами.
Аудиторские стандарты представляют единые требования по процедуре проведения аудиторских проверок.
Аудиторские стандарты получили широкое признание во всем мире. Они позволяют достичь наибольшей объективности в выражении аудиторского мнения по поводу соответствия финансовой отчетности общепринятым принципам ведения бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, а также устанавливают единые качественные критерии сравнения результатов аудиторской деятельности. Условие единообразия аудиторской деятельности необходимо ввиду многообразия методик, применяемых в аудиторской практике, и сложности их сопоставления. Как уже отмечалось, аудиторские стандарты формируют единые базовые требования, определяющие нормативы по качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при соблюдении этих требований. Они устанавливают единые требования к процедуре аудирования, аудиторскому заключению и самому аудиту.
На базе аудиторских стандартов формируются программы для подготовки аудиторов, а также требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью. Аудиторские стандарты являются основанием для доказательств качества проведения аудита в суде и меры ответственности аудиторов.

Что определяют стандарты аудита?

Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, а также методологию аудита. Стандарты определяют базовые принципы, которым должны следовать все представители профессии. Они должны выполняться независимо от условий, в которых проводится аудит. Аудитор, допускающий в своей практике отступление от стандарта, должен быть готов объяснить причину этого. Специалисты в области аудита видят значение стандартов в том, что они:
- обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;
- содействуют внедрению в аудиторскую практику научных достижений;
- помогают пользователям понимать процесс аудиторской проверки;
- создают общественный имидж профессии;
- устраняют контроль со стороны государства;
- помогают аудитору вести переговоры с клиентом;
- обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса <*>.
--------------------------------
<*> Суйц В.П., Ахметбеков А.Н., Дубровина Т.А. Аудит общий, банковский, страховой. М., 2001.
Принято выделять три группы стандартов:
- международные;
- национальные;
- внутрифирменные (внутренние).
Разработкой международных аудиторских стандартов занимается Международный комитет по аудиторской практике (IAPC) от имени Совета Международной федерации бухгалтеров. Им изданы стандарты проведения аудита, состоящие из Международных стандартов проведения аудита (IAG), в состав которых входят и Стандарты по оказанию сопутствующих услуг (IAG/RS).
В состав IAG входят следующие стандарты:
- цели и объем проверки финансовых отчетов;
- письмо о согласии на проведение аудита;
- основные принципы проведения аудита;
- планирование;
- использование результатов работы других аудиторов;
- изучение и оценка применяемой системы бухгалтерского учета и соответствующих средств внутреннего контроля в связи с проведением аудита;
- контроль качества аудита;
- данные аудита;
- документация;
- использование результатов работы внутреннего аудитора;
- обман и ошибка;
- аналитическая проверка;
- заключение аудитора по финансовым отчетам;
- прочая информация в документах, содержащих проверенные финансовые отчеты;
- проведение аудита в условиях применения электронной обработки данных (ЭОД);
- компьютерные методы аудита;
- заинтересованные стороны;
- использование работы эксперта;
- аудиторская выборка;
- влияние использования ЭОД на изучение и оценку системы учета и соответствующих средств внутреннего контроля.
В дополнение к IAG разработано Положение о проведении аудита в условиях применения ЭОД - автономные компьютеры:
- датирование заключения аудитора. События после подписания баланса. Обнаружение фактов после публикации финансовых отчетов;
- пояснения руководства;
- действующее предприятие;
- специальные отчеты аудитора;
- существенность и аудиторский риск;
- аудит учетных оценок;
- изучение перспективной финансовой информации;
- ответственность аудитора за начальные остатки при первой проверке финансовой отчетности;
- оценки собственного и контрольного рисков и их влияние на независимые процедуры.
Сопутствующие услуги: обзоры, согласованные процедуры, сбор данных (IAG/RS):
- основные принципы соглашений по использованию обзоров;
- обзор финансовых отчетов;
- обязательства по выполнению согласованных процедур;
- обязательства по сбору финансовой информации.
Правила (стандарты) аудита Российской Федерации создавались на основе международных стандартов. Естественно, при этом учитывались национальные особенности ведения бухгалтерского учета и отчетности, условия становления рыночных отношений в нашей стране, а также иные условия.
Статья 9 комментируемого Закона подразделяет правила (стандарты) аудиторской деятельности на два вида:
1) федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;
2) внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности.
Второй вид, в свою очередь, подразделяется на два подвида:
а) внутренние правила (стандарты) аудиторских организаций;
б) индивидуальных аудиторов.
В настоящее время правом разрабатывать стандарты аудиторской деятельности и связанные с ее осуществлением услуги обладает Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Она же одобряет правила (стандарты) аудиторской деятельности в РФ.
На момент подготовки Комментария Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ одобрены и действуют стандарты:
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет среды компьютерной и информационной систем" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 11 июля 2000 г., протокол N 1);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Проведение аудита с помощью компьютеров" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 11 июля 2000 г., протокол N 1);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Особенности аудита малых экономических субъектов" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 11 июля 2000 г., протокол N 1);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 октября 1999 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 октября 1999 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 октября 1999 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 октября 1999 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 августа 1999 г., протокол N 5);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Прочая информация в документах, содержащих проаудированную бухгалтерскую отчетность" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 августа 1999 г., протокол N 5);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Проверка прогнозной финансовой информации" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 августа 1999 г., протокол N 5);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 августа 1999 г., протокол N 5);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Понимание деятельности экономического субъекта" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 27 апреля 1999 г., протокол N 3);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Использование работы другой аудиторской организации" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 27 апреля 1999 г., протокол N 3);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Изучение и использование работы внутреннего аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 27 апреля 1999 г., протокол N 3);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Учет операций со связанными сторонами в ходе аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 18 марта 1999 г., протокол N 2);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Общение с руководством экономического субъекта" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 18 марта 1999 г., протокол N 2);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 18 марта 1999 г., протокол N 2);
- Правило (Стандарт) N 1 аудиторской деятельности в области банковского аудита "Порядок составления аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской отчетности кредитной организации, подготовленной по итогам деятельности за год" (одобрено Экспертным комитетом при ЦБР по банковскому аудиту 8 сентября 1998 г., Протокол N 4);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Внутрифирменный контроль качества аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 15 июля 1998 г., протокол N 4);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 15 июля 1998 г., протокол N 4);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Применимость допущения непрерывности деятельности" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 15 июля 1998 г., протокол N 4);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 15 июля 1998 г., протокол N 4);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 15 июля 1998 г., протокол N 4);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Образование аудитора" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 22 января 1998 г., протокол N 2);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аналитические процедуры" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 22 января 1998 г., протокол N 2);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Существенность и аудиторский риск" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 22 января 1998 г., протокол N 2);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аудит в условиях компьютерной обработки данных" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 22 января 1998 г., протокол N 2);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Планирование аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Документирование аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аудиторские доказательства" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аудиторская выборка" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Использование работы эксперта" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Дата подписания аудиторского заключения и отражение в нем событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Письмо - обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6);
- Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 9 февраля 1996 г., протокол N 1);
- Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г.).
В связи с нововведениями в законодательстве об аудиторской деятельности в эти стандарты по мере необходимости будут внесены изменения и дополнения, с тем чтобы они соответствовали действующему законодательству. Кроме того, следует назвать такие документы, как:
- Концепция адаптации Правил (стандартов) аудиторской деятельности, одобренных Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации, для применения в области банковского аудита (публикуется в соответствии с решением Экспертного комитета при Центральном банке Российской Федерации по банковскому аудиту (Протокол N 1 от 12 марта 2001 г.));
- Методика аудиторской деятельности "Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами" (одобрена Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 11 июля 2000 г., протокол N 1).
Однако с момента вступления в силу статьи 9 комментируемого Закона (данная статья вступает в силу по истечении одного года со дня вступления в силу комментируемого Федерального закона) изменится и порядок принятия правил (стандартов) аудиторской деятельности.
Согласно п. 4 статьи 9 комментируемого Закона федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности будут утверждаться Правительством РФ. Более того, федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности обязательны для: аудиторских организаций; индивидуальных аудиторов; аудируемых лиц.
Исключением из этого правила являются те положения федеральных правил (стандартов), в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер.
В соответствии с комментируемым Законом профессиональные аудиторские объединения вправе, если это предусмотрено их уставами, устанавливать для своих членов правила (стандарты) аудиторской деятельности. Эти стандарты не должны противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности.
Существенное условие - требования этих стандартов не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и правил профессионального аудиторского объединения, членами которых они являются.
Правила (стандарты) аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Согласно п. 6 статьи 9 комментируемого Закона аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать для своих членов правила (стандарты) аудиторской деятельности. Эти стандарты не должны противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. Требования внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.
Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций" <*> должно оказывать существенную помощь в создании внутренних стандартов. В этом Правиле (стандарте) преобладают в основном положения рекомендательного и описательного характера.
--------------------------------
<*> Целью Правила (стандарта) является унификация принципов и подходов аудиторских фирм и аудиторов, работающих самостоятельно в качестве индивидуальных предпринимателей, к разработке внутренних стандартов, а также требований к порядку и организации внутреннего контроля за их применением. Задачами Правила (стандарта) являются: а) определение единых принципов подготовки и рекомендаций по структуре построения внутренних стандартов аудиторских организаций; б) установление минимальных обязательных требований к аудиторским организациям при разработке внутренних стандартов; в) описание порядка осуществления внутрифирменного контроля за соблюдением сотрудниками аудиторских организаций требований внутренних стандартов.
Рассматриваемое Правило (стандарт) состоит из четырех разделов.
Правила (стандарты) аудиторской деятельности, не содержащие прямых указаний на необходимость дальнейшей детализации содержащихся в них положений, используются аудиторской организацией непосредственно.
Настоящее Правило (стандарт) не ставит своей целью регулировать форму, содержание и порядок подготовки внутренних регламентирующих документов аудиторских организаций по вопросам, выходящим за пределы профессиональных аспектов осуществления аудиторской деятельности.
Назначение и принципы подготовки внутренних стандартов аудиторской организации. Под внутренними стандартами аудиторской организации понимаются документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудита, принятые и утвержденные аудиторской организацией с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности требованиям правил (стандартов) аудиторской деятельности.
Аудиторская организация должна сформировать пакет внутренних стандартов, отражающий ее собственный подход к проводимым проверкам и составляемым заключениям, исходя из общеустановленных принципов организации и проведения аудита.
Наличие системы внутренних стандартов и ее методологического сопровождения является необходимым показателем профессионализма деятельности аудиторской организации. Внутренние стандарты аудиторских организаций должны содержать конкретные рекомендации, позволяющие аудиторам на практике определить четкий порядок своих действий по выполнению требований правил (стандартов) и по повышению качества аудиторских проверок.
Внутренние стандарты регламентируют деятельность аудиторов в рамках данной аудиторской организации и обеспечивают дополнительные основы для урегулирования реальных и потенциальных конфликтов между сотрудниками и администрацией аудиторской организации, между аудиторской организацией и контролирующими органами, между аудиторской организацией и экономическим субъектом, между аудиторской организацией и организациями, защищающими общественные интересы, а также между самими аудиторами.
Применение внутренних стандартов позволяет аудиторским организациям:
а) полнее соблюдать требования правил (стандартов) аудиторской деятельности;
б) сделать технологию и организацию проведения аудита более рациональной, уменьшить трудоемкость аудиторских работ по проверкам отдельных участков (с помощью рабочих таблиц и вопросников, других документов технического характера), обеспечить дополнительный контроль за работой ассистентов (помощников) аудитора;
в) содействовать внедрению в аудиторскую практику научных достижений и новых технологий, укрепить общественный престиж профессии;
г) обеспечить высокое качество аудиторской работы и способствовать снижению аудиторского риска;
д) детализировать профессиональное поведение аудитора в соответствии с этическими нормами аудита.
Требования внутренних стандартов аудиторских организаций должны регулировать осуществление аудиторской деятельности в соответствии с основными принципами аудита и общепризнанными этическими нормами.
Внутренние стандарты формулируют единые базовые требования к порядку проведения аудита, к качеству и надежности аудита и создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов аудиторской проверки.
Внутренние стандарты определяют общий подход аудиторской организации к проведению аудита независимо от условий, в которых он проводится.
К внутренним стандартам аудиторской организации могут относиться также принятые и утвержденные в установленном порядке стандарты, инструкции, методические разработки, пособия и другие документы, обязательные к применению в аудиторской организации, раскрывающие внутренние подходы к осуществлению аудиторской деятельности.
Они являются частью организационно - распорядительной документации и системы внутреннего контроля аудиторской организации.
Внутренние стандарты аудиторских организаций разрабатываются с учетом их актуальности и приоритетности и должны удовлетворять требованиям:
а) целесообразности - иметь практическую пользу;
б) преемственности и непротиворечивости - каждый последующий внутренний стандарт должен опираться на ранее принятые, обеспечивать согласованность и взаимосвязь с остальными стандартами;
в) логической стройности - обеспечивать четкость формулировок, целостность и ясность изложения;
г) полноты и детализации - полностью охватывать значимые вопросы данного стандарта, логически развивать и дополнять излагаемые принципы и положения;
д) единства терминологической базы - содержать одинаковую трактовку терминов во всех стандартах и документах.
Все внутренние стандарты должны в совокупности представлять описание комплексного подхода аудиторской организации к организации и технологии проведения аудита.
При разработке внутренних стандартов аудиторские организации обязаны руководствоваться действующими законодательными и иными нормативными и правовыми актами Российской Федерации, регулирующими аудиторскую деятельность, а также учитывать рекомендации общественных ассоциаций аудиторов.
При отсутствии правил (стандартов) аудиторской деятельности в определенной области аудита, детализированных методик и подходов к проведению аудита аудиторские организации при разработке внутренних стандартов могут руководствоваться международными стандартами аудита с учетом специфических особенностей проведения аудита в Российской Федерации.
Аудиторская организация самостоятельно устанавливает перечень, сроки, порядок разработки и внедрения в практику внутренних стандартов.
В случае прямых указаний в правилах (стандартах) аудиторской деятельности на то, что некоторые моменты требуют дополнительного утверждения в качестве внутренних стандартов, аудиторская организация обязана обеспечить выполнение данного указания в первоочередном порядке.
Форма и содержание внутренних стандартов аудиторской организации. Внутренние стандарты аудиторских организаций по своему назначению могут быть объединены в следующие группы:
а) стандарты, содержащие общие положения по аудиту;
б) стандарты, устанавливающие порядок проведения аудита;
в) стандарты, устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов;
г) специализированные стандарты;
д) стандарты, устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг;
е) стандарты по образованию и подготовке кадров.
Внутренние стандарты, содержащие общие положения по аудиту, предназначены для регулирования взаимоотношений, возникающих между аудиторской организацией и проверяемым экономическим субъектом, взаимоотношений между аудиторами, а также между сотрудниками и администрацией аудиторской организации в соответствии с основными принципами проведения аудита и этическими нормами.
В перечень внутренних стандартов, содержащих общие положения по аудиту, могут быть включены:
а) стандарты, описывающие концепцию и подход к разработке внутренних стандартов, в том числе стандарт, определяющий их структуру;
б) стандарты, регламентирующие этику поведения аудитора, дополняющие и конкретизирующие действующие нормативные документы в области аудиторской деятельности;
в) стандарты внутренней структуры и организации деятельности аудиторской организации;
г) стандарты, регламентирующие порядок осуществления внутрифирменного контроля качества выполнения аудита, а также ответственность аудиторов.
Внутренние стандарты, устанавливающие порядок проведения аудита, формулируют конкретные правила, методику проведения аудита и представляют собой разработки по реализации требований правил (стандартов) аудиторской деятельности.
В перечень данных стандартов могут быть включены:
а) стандарты, регламентирующие ответственность аудитора;
б) стандарты, регламентирующие порядок планирования аудита;
в) стандарты, регламентирующие порядок изучения и оценки внутреннего контроля;
г) стандарты, регламентирующие порядок получения аудиторских доказательств;
д) стандарты, регламентирующие порядок использования работы третьих лиц.
В дополнение к перечисленным внутренним стандартам аудиторских организаций разрабатываются методики, внутренние инструкции и положения, перечень процедур, рабочие таблицы и вопросники, макеты и другие документы вспомогательно - технического характера, раскрывающие подходы аудиторской организации к проведению аудита.
Внутренние стандарты, устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов, содержат внутренние требования аудиторской организации к содержанию и формированию выводов и составлению заключений по результатам проведенного аудита.
В перечень данных стандартов могут входить:
а) стандарты, описывающие концепцию и подход к порядку составления аудиторских заключений;
б) стандарты, регламентирующие подготовку письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита;
в) стандарты, регламентирующие порядок подготовки иных аудиторских отчетов, в том числе по дополнительной информации, содержащейся в документах, связанных с бухгалтерской отчетностью.
Специализированные внутренние стандарты включают стандарты в области методологии проведения аудиторских проверок по различным направлениям деятельности экономических субъектов, а также по различным целям проведения аудита.
В перечень данных стандартов могут быть включены:
а) стандарты, отражающие специфические аспекты проведения аудита кредитных учреждений;
б) стандарты, отражающие специфические аспекты проведения аудита страховых организаций и обществ взаимного страхования;
в) стандарты, отражающие специфические аспекты проведения аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов;
г) стандарты, отражающие отраслевые особенности проведения аудита других экономических субъектов.
Внутренние стандарты, устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг, содержат положения о порядке оказания консалтинговых, юридических и других сопутствующих аудиту услуг.
В перечень данных стандартов могут быть включены:
а) стандарты, регламентирующие подготовку заключений аудитора по специальным аудиторским заданиям;
б) стандарты, описывающие изучение прогнозной финансовой информации.
Внутренние стандарты по образованию и подготовке кадров устанавливают требования к образованию, профессиональному уровню аудиторов и специалистов, регламентируют порядок подготовки и повышения квалификации кадров аудиторской организации.
Внутренний стандарт аудиторской организации, как правило, имеет следующую структуру:
а) регламентирующие параметры - ссылка на российские или международные стандарты, использованные при разработке данного стандарта;
б) общие положения - необходимость внутреннего стандарта, определение его основных терминов и понятий, сферы применения, описание объекта стандартизации;
в) цель и задачи стандарта - назначение стандарта и конкретные проблемы, решение которых обеспечивается его применением;
г) взаимосвязь с другими стандартами - ссылки на соответствующие положения других стандартов;
д) определение основных принципов и методик - описание подходов аудиторской организации, принятых методик и технических приемов решения проблем, рассматриваемых стандартом;
е) оформление - перечень документов, которые аудитор должен составить согласно требованиям стандарта;
ж) перечень нормативных актов, которыми аудиторы должны руководствоваться при выполнении требований внутреннего стандарта (при необходимости).
Реквизиты внутренних стандартов могут состоять из:
а) номера - порядкового или серийного кода данного стандарта;
б) даты ввода в действие;
в) названия - краткого и четкого изложения того, что регламентирует стандарт;
г) даты и указания лица, утвердившего стандарт;
д) преемственности - ссылки на ранее принятые, распространенные или предписанные нормативными документами правила, которые связаны с данным стандартом;
е) сферы применения - перечня объектов, на которые распространяется (или не распространяется) действие данного стандарта.
В дополнение к внутренним стандартам могут разрабатываться приложения (инструкции, положения, методики, вопросники, компьютерные программы, рабочие таблицы и т.д.), играющие вспомогательную роль и обеспечивающие дополнительные разъяснения отдельных положений внутренних стандартов.
Приложения к внутренним стандартам могут содержать следующие разделы:
а) порядок применения внутреннего стандарта;
б) описание технологии выполнения каждого этапа аудиторской проверки;
в) перечень вопросников и аудиторских процедур;
г) таблицы, схемы, рабочие документы с цифровыми примерами, иллюстрирующими методики и порядок проведения аудиторских процедур;
д) систематизированный перечень нормативных документов, используемых при аудите.
Порядок организации внутрифирменного контроля за выполнением требований внутренних стандартов аудиторской организации. Внутренние стандарты в обязательном порядке утверждаются приказом руководителя аудиторской организации, а в случаях, предусмотренных учредительными документами аудиторской организации, советом учредителей или другим уполномоченным органом.
Внутренние стандарты, регламентирующие внутрифирменный контроль качества аудита, должны содержать положения по осуществлению контроля за выполнением требований внутренних стандартов.
Они могут предусматривать также назначение соответствующих должностных лиц ответственными за соблюдение положений внутренних стандартов.
Для обеспечения надлежащего контроля за соблюдением внутренних стандартов необходимость их применения должна входить в функциональные обязанности аудитора, предусмотренные трудовыми отношениями между аудитором и аудиторской организацией.
Аудиторской организацией могут быть установлены обязательные по выполнению и рекомендуемые для использования при проведении аудита положения внутренних стандартов. При этом должны быть учтены обязательные к выполнению требования правил (стандартов) аудиторской деятельности.
Контроль за выполнением требований внутренних стандартов должен быть организован на всех уровнях управления аудиторскими проверками, начиная с руководителей групп и руководителей проверок и заканчивая руководителями аудиторской организации, уполномоченными подписывать аудиторские заключения.
Для выполнения контрольных функций в ходе практического осуществления аудита аудиторской организацией может быть создана служба контроля качества проведения аудита. Внутрифирменные требования к уровню профессиональной подготовки специалистов, выполняющих контрольные функции в составе службы контроля качества проведения аудита, устанавливаются внутренними стандартами по образованию и подготовке кадров аудиторской организации.
Аудиторская организация имеет право заключать со своими сотрудниками соглашение, обязывающее сотрудников не разглашать содержание внутренних стандартов и не использовать их вне деятельности данной аудиторской организации. Этот стандарт включает в себя и два приложения.
Для обеспечения эффективной работы по созданию системы внутренних стандартов аудиторской организации целесообразно создание внутри аудиторской организации Методического совета или иного специального коллегиального органа.
Методический совет формируется из руководящих работников и наиболее профессионально подготовленных специалистов аудиторской организации и работает на основании утвержденного аудиторской организацией Положения о Методическом совете.
В работе Методического совета могут принимать участие сторонние специалисты (члены профессиональных и общественных организаций аудиторов и бухгалтеров, налоговые консультанты, научные работники, преподаватели, специалисты других аудиторских фирм).
Основанием для привлечения сторонних специалистов является Положение о Методическом совете.
Задачами Методического совета аудиторской организации являются:
а) разработка внутренних аудиторских стандартов;
б) создание методик аудита, в том числе с использованием передовых технологий и автоматизированных программ;
в) подготовка материалов для выработки мнения аудиторской организации по спорным и сложным учетным, налоговым и прочим вопросам;
г) обобщение и систематизация практического опыта аудита;
д) организация обучения аудиторов и других специалистов аудиторской организации;
е) информирование специалистов по вопросам компетенции Методического совета;
ж) накопление, систематизация и анализ действующих нормативных документов в области аудита.
Разработка внутренних стандартов может осуществляться не только специалистами методологических служб аудиторской организации, но и специалистами других служб (департаментов, отделов) аудиторской организации с последующим рассмотрением и одобрением (или неодобрением) на Методическом совете. Допускается привлечение к этой работе специалистов, не являющихся штатными сотрудниками аудиторской организации.
В случае необходимости разработка внутренних стандартов может осуществляться сторонними организациями по договору в соответствии с утвержденной руководством аудиторской организации программой разработки.
В качестве составляющих элементов внутренних стандартов аудиторской организации могут быть приняты методики и разработки, утвержденные профессиональными аудиторскими объединениями и организациями, а также государственными органами.
Разработанные стандарты (методики, инструкции, положения) рассматриваются и принимаются Методическим советом с последующим представлением на утверждение руководству аудиторской организации. Решение принимается простым большинством голосов членов совета. Аргументированное особое мнение членов Методического совета, голосующих против, может быть ими самостоятельно предоставлено руководству аудиторской организации.
Внутренние стандарты утверждаются приказом руководителя аудиторской организации, в случаях, предусмотренных учредительными документами, - советом учредителей или другим уполномоченным органом.
Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы в соответствии с требованиями законодательных и иных нормативных правовых актов Российской Федерации и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
Внутренние стандарты, как правило, это стандарты, обеспечивающие единый подход к аудиторской проверке в конкретной аудиторской фирме. С принятием Федерального закона "Об аудиторской деятельности" правильнее будет говорить о внутренних правилах (стандартах) аудиторской деятельности, действующих прежде всего в аудиторских организациях и у индивидуальных аудиторов.
Обычно выделяют следующие элементы внутрифирменных аудиторских стандартов: определение целей соглашения; обзор бизнеса; оценка возможного риска; оценка системы внутреннего контроля для разработки стратегии аудита; определение стратегии аудиторской проверки; оценка эффективности системы контроля; план независимых обследований; независимые обследования; завершение аудиторской проверки; аудиторское заключение. Эти стандарты могут состоять и из отдельных блоков при классификации по различным основаниям.