Статья № 1 Понятие - определение аудиторской деятельности

Определяет понятие аудиторской деятельности, аудита, устанавливает цель аудита, его отличие от государственного контроля, также раскрывает содержание понятия "сопутствующие аудиту услуги". Согласно Федеральному закону "Об аудиторской деятельности" под аудиторской деятельностью, аудитом понимается предпринимательская деятельность по независимой аудиторской проверке организаций или индивидуальных предпринимателей.

В соответствии со статьей 1, иными статьями комментируемого Закона, а также положениями других нормативных правовых актов можно дать более полное определение аудиторской деятельности, аудита как лицензируемой предпринимательской деятельности аттестованных независимых юридических и физических лиц (аудиторских организаций и аудиторов) - законных участников экономической деятельности, направленной на подтверждение достоверности финансовой, бухгалтерской и налоговой отчетности, для уменьшения до приемлемого уровня информационного риска для заинтересованных пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности, представляемой предприятием (организацией) собственникам, а также другим юридическим и физическим лицам.
Применительно к различным видам деятельности, сферам хозяйствования различают аудит общий, включающий аудит инвестиционных фондов, бирж и т.д.; аудит банковский, аудит страховой.
Субъекты правоотношений, регулируемые комментируемым Законом.
Непосредственными участниками рассматриваемых правоотношений являются:
а) аудиторская организация, аудитор, индивидуальный аудитор;
б) аудируемые лица - организации, предприятия, их объединения (союзы, ассоциации, концерны, отраслевые, межотраслевые, региональные и другие объединения), учреждения, банки и кредитные учреждения, товарные и фондовые биржи, инвестиционные, пенсионные, общественные и другие фонды, индивидуальные предприниматели (т. е. граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), независимо от организационно - правовых форм и видов собственности;
в) федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий государственное регулирование аудиторской деятельности (уполномоченный федеральный орган), - Министерство финансов РФ;
г) Совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе.
Субъектами правоотношений, возникающих при осуществлении аудиторской деятельности, могут быть и другие лица, что допускается положениями комментируемого Закона.
Предметом правового регулирования данного Закона являются отношения по установлению достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствие порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Это отражается и в целях аудита.
Цель аудита - выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Достоверность отчетности - это степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности. Это дает возможность пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения, которые в конечном счете, согласно комментируемому Закону, будут всего лишь выражением мнения аудиторских организаций и аудиторов о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц.
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций (статья 1 ФЗ "О бухгалтерском учете").
Пункт 4 статьи 1 определяет место аудита в системе контроля. Аудит не подменяет и не заменяет государственный финансовый контроль, и наоборот.
Государственный финансовый контроль осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными органами государственной власти за хозяйственной и финансовой деятельностью экономических субъектов (органы такого контроля - Министерство финансов РФ, МНС РФ, ГТК РФ, Центральный банк РФ, Счетная палата РФ, иные органы, а также их территориальные подразделения).
Аудит - форма независимого контроля, которая осуществляется в соответствии с комментируемым Законом, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами по проведению аудиторской деятельности и может охватывать все экономические субъекты, независимо от организационно - правовых форм и форм собственности.
При аудите проверяется бухгалтерский учет и финансовая (бухгалтерская) отчетность в основном предпринимательских структур.
Специалисты в области общего аудита проводят различия и по другим критериям.
"При проведении аудита применяются специальные приемы документального и фактического ревизионного контроля, методики ревизии отдельных объектов учета, и наоборот - при проведении ревизионной проверки составления бухгалтерских (финансовых) отчетов, с определенными оговорками, могут быть использованы нормы и стандарты аудита.
Так как аудит и ревизия являются способами организации контроля за финансово - хозяйственной деятельностью экономических субъектов, между ними имеется много общего, но имеются и принципиальные различия.
Отличие аудита от ревизии:
1. По цели.
Аудит - выражение мнения по поводу достоверности финансовой отчетности; оказание услуги, помощь, сотрудничество с клиентом.
Ревизия - выявление недостатков с целью их устранения и наказания виновных.
2. По характеру.
Аудит - предпринимательская деятельность.
Ревизия - исполнительская деятельность, выполнение распоряжений.
3. По основе взаимоотношений.
Аудит - добровольность, осуществление на основе договоров.
Ревизия - принудительность по распоряжению вышестоящих (или государственных) органов.
4. По управленческим связям.
Аудит - горизонтальные связи, равноправие во взаимоотношениях с клиентом, отчет перед ним.
Ревизия - вертикальные связи, отчет перед вышестоящим звеном об исполнении.
5. По принципу оплаты.
Аудит - оплачивает клиент.
Ревизия - оплачивает вышестоящее звено или государственный орган.
6. По практическим задачам.
Аудит - улучшение финансового положения клиента, привлечение пассивов (инвесторов, кредиторов), помощь и консультирование клиента.
Ревизия - сохранение активов, пресечение и профилактика злоупотреблений.
7. По результатам.
Аудит - аудиторское заключение - документ, имеющий юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов.
Итоговая часть аудиторского заключения, содержащая запись о подтверждении достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, может быть опубликована.
Ревизия - акт ревизии - внутренний документ для контролирующего органа, который должен быть передан вышестоящему и другим органам. В акте отмечаются все выявленные недостатки, включая незначительные" <*>.
--------------------------------
<*> Суйц В.П., Ахметбеков А.Н., Дубровина Т.А. Аудит: общий, банковский, страховой. М., 2001. С. 36.
Основные различия между ревизией и аудитом <*>
--------------------------------
<*> Хоружий Л.И., Баслай С.И. Актуальные проблемы аудита в России. М., 2000. С. 10 - 11.
---------------T--------------------T--------------------¬
¦ Критерий ¦ Аудит ¦ Ревизия ¦
+--------------+--------------------+--------------------+
¦Цель ¦Выражение мнения по¦Выявление недостат-¦
¦ ¦поводу достоверности¦ков с целью их уста-¦
¦ ¦финансовой отчетнос-¦новления, наказание¦
¦ ¦ти, оказание услуги,¦виновных ¦
¦ ¦помощи, сотрудни-¦ ¦
¦ ¦чество с клиентом ¦ ¦
+--------------+--------------------+--------------------+
¦Характер ¦Предпринимательская ¦Исполнительская дея-¦
¦ ¦деятельность ¦тельность, выполне-¦
¦ ¦ ¦ние распоряжений ¦
¦ ¦ ¦ ¦
+--------------+--------------------+--------------------+
¦Правовое ¦В основе - гражданс-¦В основе - админист-¦
¦регулирование ¦кое право, хозяйс-¦ративное право, инс-¦
¦ ¦твенные договора¦трукции, приказы вы-¦
¦ ¦(договора возмездно-¦шестоящих или госу-¦
¦ ¦го оказания услуг) ¦дарственных органов ¦
+--------------+--------------------+--------------------+
¦Объекты ¦Выявляет все, что¦Выявляет все, что¦
¦ ¦искажает финансовую¦нарушает действующее¦
¦ ¦отчетность, снижает¦законодательство ¦
¦ ¦платежеспособность, ¦ ¦
¦ ¦ухудшает финансовое¦ ¦
¦ ¦положение клиента ¦ ¦
+--------------+--------------------+--------------------+
¦Управленческие¦Горизонтальные свя-¦Вертикальные связи,¦
¦связи ¦зи, добровольность,¦принуждение, назна-¦
¦ ¦равноправие во взаи-¦чение, отчет перед¦
¦ ¦моотношениях с кли-¦вышестоящим звеном¦
¦ ¦ентом, отчет перед¦об исполнении ¦
¦ ¦ним ¦ ¦
+--------------+--------------------+--------------------+
¦Принцип ¦Платит клиент ¦Платит вышестоящее ¦
¦оплаты услуг ¦ ¦звено ¦
¦ ¦ ¦ ¦
+--------------+--------------------+--------------------+
¦Практические ¦Оказание помощи в¦Сохранность активов,¦
¦задачи ¦улучшении финансово-¦пресечение и профи-¦
¦ ¦го положения клиен-¦лактика злоупотреб-¦
¦ ¦та, привлечение пас-¦лений ¦
¦ ¦сивов (инвесторов,¦ ¦
¦ ¦кредиторов), кон-¦ ¦
¦ ¦сультирование клиен-¦ ¦
¦ ¦та ¦ ¦
L--------------+--------------------+---------------------
Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы могут оказывать сопутствующие аудиту услуги, под которыми понимается оказание услуг:
1) постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование.
Бухгалтерская отчетность - это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.
Все организации обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учета бухгалтерскую отчетность.
Бухгалтерская отчетность организаций, за исключением отчетности бюджетных организаций, а также общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих, кроме выбывшего имущества, оборотов по реализации товаров (работ, услуг), состоит из:
а) бухгалтерского баланса;
б) отчета о прибылях и убытках;
в) приложений к ним, предусмотренных нормативными актами;
г) аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту;
д) пояснительной записки.
Состав бухгалтерской отчетности бюджетных организаций определяется Министерством финансов Российской Федерации.
Для общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих, кроме выбывшего имущества, оборотов по реализации товаров (работ, услуг), устанавливается упрощенный состав годовой бухгалтерской отчетности в соответствии со статьей 15 Федерального закона "О бухгалтерском учете".
Формы бухгалтерской отчетности организаций, а также инструкции о порядке их заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.
Другие органы, осуществляющие регулирование бухгалтерского учета, утверждают в пределах своей компетенции формы бухгалтерской отчетности банков, страховых и других организаций и инструкции о порядке их заполнения, не противоречащие нормативным актам Министерства финансов Российской Федерации.
Пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетности должна содержать существенную информацию об организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.
В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.
В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация объявляет изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год.
Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации.
Бухгалтерская отчетность организаций, в которых бухгалтерский учет ведется централизованной бухгалтерией, специализированной организацией или бухгалтером - специалистом, подписывается руководителем организации, централизованной бухгалтерии или специализированной организации либо бухгалтером - специалистом, ведущим бухгалтерский учет:
2) налоговое консультирование (консультирование по правильному начислению налогов и их своевременной уплате);
3) анализ финансово - хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;
4) управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций;
5) правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам;
6) автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;
7) оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков;
8) разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес - планов;
9) проведение маркетинговых исследований;
10) проведение научно - исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;
11) обучение в установленном законодательством Российской Федерации порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью;
12) оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью.
Оказание сопутствующих аудиту услуг регламентируется Правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним" <*>.
--------------------------------
<*> Целью Правила (стандарта) является установление видов, правил и условий оказания услуг, которые могут выполнять аудиторские фирмы и аудиторы, работающие самостоятельно в качестве индивидуальных предпринимателей, кроме аудиторских проверок с выдачей аудиторского заключения в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности". Задачами Правила (стандарта) являются: а) определение и классификация сопутствующих аудиту услуг; б) изложение общего порядка оказания услуг, сопутствующих аудиту; в) определение требований к аудиторским организациям по оказанию сопутствующих аудиту услуг; г) распределение ответственности между аудиторской организацией и экономическим субъектом при оказании сопутствующих аудиту услуг; д) особенности оформления оказания сопутствующих аудиту услуг и результатов их выполнения.
Требования данного Правила (стандарта) являются обязательными для всех аудиторских организаций при оказании сопутствующих аудиту услуг, перечень которых представлен в названном стандарте, за исключением тех его положений, где прямо указано, что они носят рекомендательный характер.
В свою очередь требования данного правила (стандарта) носят рекомендательный характер для всех аудиторских организаций при оказании сопутствующих аудиту услуг, не определенных этим стандартом.
Определение и классификация сопутствующих аудиту услуг. Под оказанием сопутствующих аудиту услуг понимается предпринимательская деятельность, осуществляемая аудиторскими организациями помимо проведения аудиторских проверок. Оказание таких услуг требует от исполнителей соблюдения в установленных случаях независимости, а также профессиональной компетентности в областях:
а) аудита;
б) бухгалтерского учета;
в) налогообложения;
г) хозяйственного права;
д) экономического анализа;
е) других разделов экономики.
Сопутствующие аудиту услуги можно классифицировать следующим образом:
а) услуги, совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки;
б) услуги, несовместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки.
Услуги, совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, оказывают по следующим позициям:
а) постановка бухгалтерского учета;
б) контроль ведения учета и составление отчетности;
в) контроль начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей;
г) анализ хозяйственной и финансовой деятельности;
д) оценка экономических и инвестиционных проектов, экономической безопасности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта;
е) представление интересов экономического субъекта по доверенности перед третьими лицами;
ж) проведение семинаров, повышение квалификации и обучение персонала экономических субъектов, в частности аудиторских организаций;
з) научная разработка, издание методических пособий и рекомендаций по бухгалтерскому учету, налогообложению, анализу финансово - хозяйственной деятельности, аудиту, хозяйственному праву и т.д.;
и) компьютеризация бухгалтерского учета, составление отчетности, расчетов по налогообложению, анализ хозяйственной деятельности, аудита и т.д.;
к) консультационные услуги по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, инвестиционной деятельности, менеджменту, маркетингу, оптимизации налогообложения, регистрации, реорганизации и ликвидации предприятий;
л) информационное обслуживание;
м) экспертное обслуживание;
н) подбор и тестирование бухгалтерского персонала экономического субъекта;
о) другие.
Услуги, несовместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, оказывают по следующим позициям:
а) ведение бухгалтерского учета;
б) восстановление бухгалтерского учета;
в) составление налоговых деклараций;
г) составление бухгалтерской отчетности.
Сопутствующие аудиту услуги подразделяются на:
а) услуги действия;
б) услуги контроля;
в) информационные услуги.
К услугам действия относятся услуги по созданию документов, состав которых установлен в договоре с экономическим субъектом, ранее экономическим субъектом не созданных.
К услугам контроля относятся услуги по проверке документов на предмет их соответствия критериям, согласованным аудиторской организацией с экономическим субъектом; контроль ведения учета и составления отчетности; контроль начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей; тестирование бухгалтерского персонала экономического субъекта.
К информационным услугам относятся услуги по подготовке устных и письменных консультаций по различным вопросам; проведение обучения, семинаров, "круглых столов"; информационное обслуживание; издание методических рекомендаций и т.д.
Примерный перечень сопутствующих аудиту услуг дан в классификаторе. Этот перечень не является обязательным и исчерпывающим. Он может дополняться новыми видами сопутствующих услуг. Главная задача перечня - помочь аудиторским организациям в понимании характера и видов сопутствующих аудиту услуг.
Общий порядок оказания услуг, сопутствующих аудиту. Сопутствующие аудиту услуги должны быть оказаны аудиторской организацией экономическому субъекту добросовестно, тщательно и квалифицированно. При оказании сопутствующих аудиту услуг, где это возможно, аудиторская организация должна соблюдать порядок нахождения уровня существенности на основе системы базовых показателей.
Сотрудники аудиторских организаций, которые принимают участие в выполнении работ или оказании услуг, сопутствующих аудиту, должны отвечать следующим требованиям:
а) честность;
б) объективность;
в) компетентность и прилежание;
г) следование правилам корпоративной культуры;
д) выполнение правил (стандартов) аудиторской деятельности;
е) соблюдение конфиденциальности информации, ставшей известной сотрудникам в ходе выполнения ими своих профессиональных обязанностей.
Требование независимости специалиста аудиторской организации от экономического субъекта является обязательным при оказании сопутствующих аудиту услуг, несовместимых с проведением аудиторской проверки, а также в случаях, предусмотренных нормативными документами аудиторской деятельности и договорами с заказчиками таких услуг.
Ответственность за соблюдение принципа независимости возложена на аудиторскую организацию. Методы проверки независимости специалистов аудиторской организации разрабатываются аудиторской организацией самостоятельно.
Аудиторская организация может разрабатывать внутрифирменные стандарты сопутствующих работ и услуг на каждый их вид.
Требования, предъявляемые к аудиторским организациям по выполнению работ и услуг, сопутствующих аудиту. Оказание услуг, сопутствующих аудиту, требует от аудиторских организаций выполнения следующих положений:
а) действовать в соответствии с заданием, выполнения которого ждет от них заказчик, сформулированным в письменном виде (в форме договора, контракта, технического задания, письма - обязательства, письменного запроса и т.п.);
б) планировать порядок выполнения работ или оказания услуг;
в) документировать ход выполнения работ или оказания услуг;
г) при выполнении части задания сторонними организациями или сотрудниками, не входящими в штат аудиторской организации, следует четко разграничивать ответственность и функции исполнителей;
д) рекомендуется подготовить типовые формы отчетности по наиболее часто выполняемым видам работ или услуг; эти формы рекомендуется применять на постоянной основе;
е) в крупных аудиторских организациях рекомендуется иметь систему контроля качества выполненных работ или оказанных услуг, сопутствующих аудиту.
ж) по итогам выполнения работ (услуг) должен быть подготовлен документ, отражающий результаты выполнения задания и выводы аудиторской организации.
Специалисты, оказывающие сопутствующие аудиту услуги, должны обладать необходимым опытом работы и квалификацией.
В процессе оказания сопутствующих аудиту услуг аудиторская организация вправе привлекать к оказанию таких услуг экспертов в соответствии с Правилом (стандартом) "Использование работы эксперта". Использование работы эксперта не снимает ответственности с аудиторской организации за качество оказываемых сопутствующих аудиту услуг.
Для выполнения сопутствующих аудиту работ и оказания услуг аудиторская организация должна иметь:
а) лицензии на те виды деятельности (по выполнению работ и услуг), которые по законодательству подлежат лицензированию;
б) материально - технические и методические возможности для качественного выполнения работ и оказания услуг.
Ответственность сторон при оказании сопутствующих аудиту услуг. Аудиторская организация несет ответственность за качество и сроки оказания сопутствующих аудиту услуг согласно действующему законодательству, а также в соответствии с условиями договора, заключаемого между аудиторской организацией и экономическим субъектом.
При оказании аудиторами сопутствующих услуг экономический субъект несет ответственность за соблюдение действующего законодательства, за полноту и юридическое оформление предоставляемых документов, точность и достоверность предоставляемой информации, за своевременность предоставления документов, информации, сведений, кроме того, за любые ограничения возможности осуществления аудиторской организацией своих обязательств.
Аудиторская организация полностью или частично освобождается от ответственности за качество оказываемых сопутствующих аудиту услуг и сроки их выполнения в случае предоставления ложной или неполной информации, а также за задержки в ее предоставлении со стороны экономического субъекта.
Оформление оказания сопутствующих аудиту услуг и результатов их выполнения. Сопутствующие аудиту услуги действия, оказание которых экономический субъект возлагает на аудиторскую организацию, оформляются договором. К договору может прилагаться задание на выполнение работ и оказание услуг.
Задание должно содержать:
а) перечень вопросов, ответы на которые экономический субъект желает получить от аудиторской организации;
б) перечень источников данных (первичных документов), предоставляемых аудиторской организации для обработки;
в) перечень документов, которые должны быть созданы аудиторской организацией в результате обработки источников данных с указанием носителя данных (например, бумажный, машинный).
Результатом оказания сопутствующих аудиту услуг являются документально оформленные результаты (например, расчеты, консультации) и документы (первичные документы, регистры учета, отчетность, справки).
Аудиторская организация может оформить дополнительно письменную информацию руководству и (или) собственнику экономического субъекта по результатам оказания сопутствующих аудиту услуг. При этом следует действовать в соответствии с Правилом (стандартом) "Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита".
Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним" имеет два приложения - "Примерный перечень сопутствующих аудиту услуг", "Задание на оказание сопутствующих аудиту работ и услуг".
Статья 1 (п. 7) устанавливает, что аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг.